Связанные лица

Связанные лица - это понятие, которое используется контролирующими органами для фискальных и контрольных целей. В украинском законодательстве формулировка данного понятия встречается в Законе «Про банки и банковскую деятельность», Налоговом Кодексе и ПСБУ 23 (раскрытие информации о связанных сторонах).

Далее изложены краткие сведения о том, что нужно знать о понятии "Связанные лица" с комментариями и цитатами из действующего законодательства. Это даст общее представление о текущем положении дел.

Определение понятия "Связанные лица"

В трактовке Закона "Про банки и банковскую деятельность"
СВЯЗАННОЕ ЛИЦО (related party) - физическое лицо, которое по своим служебным статусом, родственными связями или имущественным состоянием связана с деятельностью и управлением банком и может получить определенные материальные преимущества в процессе выполнения банком своих функций.

ПСБУ-23 определяет понятие связанных лиц более детально:
3. Связанными сторонами считаются:
3.1 предприятия, находящиеся под контролем или существенным влиянием других лиц;
3.2 предприятия и физические лица, которые прямо или опосредованно осуществляют контроль над предприятием или существенно влияют на его деятельность, а также близкие члены семьи такого физического лица.
Перечень связанных сторон определяется предприятием, учитывая сущность отношений, а не только юридическую форму (превалирование сущности над формой). Отношения между связанными сторонами - это, в частности, отношения: материнского (холдингового) и его дочерних предприятий; совместного предприятия и контрольных участников совместной деятельности; предприятия-инвестора и его ассоциированных предприятий; предприятия и физических лиц, которые осуществляют контроль или имеют существенное влияние на это предприятие, а также отношения этого предприятия с близкими членами семьи каждого такого физического лица; предприятия и его руководителя и других лиц, относящихся к ведущему управленческому персоналу предприятия, а также близких членов семьи таких лиц. 

Наиболее расширенную трактовку понятия «Связанные лица» дает Налоговый Кодекс Украины.

14.1.159. связанные лица - юридические и/или физические лица, отношения между которыми могут влиять на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности лиц, которых они представляют, с учетом следующих критериев:
а) для юридических лиц:

• одно юридическое лицо непосредственно и/или опосредствованно (через связанных лиц) владеет корпоративными правами другого юридического лица в размере 20 и более процентов; 
• одна и та же юридическое или физическое лицо непосредственно и/или опосредствованно владеет корпоративными правами в каждой такой юридическому лицу в размере 20 и более процентов; 
• одна и та же юридическое или физическое лицо принимает решение о назначении (избрании) единоличных исполнительных органов каждого такого юридического лица; 
• одна и та же юридическое или физическое лицо принимает решение о назначении (избрание) 50 и больше процентов состава коллегиального исполнительного органа или наблюдательного совета каждого такого юридического лица; 
• по крайней мере 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа и/или наблюдательного совета каждого такого юридического лица составляют одни и те же физические лица; 
• единоличные исполнительные органы таких юридических лиц назначены (избраны) по решению одного и того же лица (собственника или уполномоченного им органа); 
• юридическое лицо имеет полномочия на назначение (избрание) единоличного исполнительного органа такого юридического лица или на назначение (избрание) 50 и более процентов состава ее коллегиального исполнительного органа или наблюдательного совета; 
• сумма всех кредитов (займов), возвратной финансовой помощи от одного юридического лица и/или кредитов (займов), возвратной финансовой помощи от других юридических лиц, гарантированных одним юридическим лицом в отношении другого юридического лица превышает сумму собственного капитала более чем в 3,5 раза (для финансовых учреждений и компаний, занимающихся исключительно лизинговой деятельность, - более чем в 10 раз);

б) для физического лица и юридического лица:

• физическое лицо непосредственно и/или опосредствованно (через связанных лиц) владеет корпоративными правами юридического лица в размере 20 и более процентов; 
• физическое лицо имеет право назначать (избирать) единоличный исполнительный орган такого юридического лица или назначать (избирать) не менее 50 процентов состава ее коллегиального исполнительного органа или наблюдательного совета; 
• физическое лицо осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа в таком юридическом лице; 
• физическое лицо имеет полномочия на назначение (избрание) единоличного исполнительного органа такой юридического лица или на назначение (избрание) 50 и более процентов состава ее коллегиального исполнительного органа или наблюдательного совета; 
• сумма всех кредитов (займов), возвратной финансовой помощи от физического лица, предоставленных юридическому лицу, и/или любых кредитов (займов), возвратной финансовой помощи от других физических лиц, предоставленных юридическому лицу, которые предоставляются под гарантии этого физического лица, превышающих сумму собственного капитала более чем в 3,5 раза (для финансовых учреждений и компаний, занимающихся исключительно лизинговой деятельность, - более чем в 10 раз);

в) для физических лиц: 

• супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (совершеннолетние/несовершеннолетние, в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун, попечитель, ребенок, над которым установлена опека или попечительство. 

Все корпоративные права, которые принадлежат (напрямую и/или опосредованно) юридическому лицу другому юридическому лицу, является суммой долей корпоративных прав, которые:

• непосредственно принадлежащих такому лицу в другом юридическом лице;
• принадлежат любой из связанных сторон такого юридического лица в другому юридическому лицу. 

Для целей определения, обладает ли физическое лицо непосредственно и/или косвенно корпоративными правами в размере 20 и более процентов в юридическом лице, все корпоративные права, которые принадлежат (напрямую и/или опосредованно) физическому лицу, является суммой долей корпоративных прав, которые:
непосредственно принадлежащих такому физическому лицу в юридическом лице;
принадлежат любым связанным лицам такого физического лица в указанному юридическому лицу.

Размер доли владения корпоративными правами рассчитывается в случае:
опосредованного владения (в одной цепи) - путем умножения долей владения корпоративными правами;
владение через несколько цепей - путем суммирования долей владения корпоративными правами в каждой цепи.
В случае когда доля владения корпоративными правами каждого лица в следующей юридическому лицу в цепи превышает 20 процентов, все лица такой цепи являются связанными (независимо от результатов умножения).

Прямое или опосредованное участие государства в юридических лицах не является основанием для признания таких юридических лиц связанными. Такие налогоплательщики могут быть признаны связанными с других оснований, предусмотренных этим подпунктом.
При наличии обстоятельств, указанных в подпунктах "а"-"в" этого подпункта, юридические и/или физические лица, которые являются сторонами хозяйственной сделки, вправе самостоятельно признать себя для целей налогообложения связанными лицами по основаниям, не предусмотренным в настоящем подпункте.
Центральный орган исполнительной власти, который реализует государственную налоговую и таможенную политику, в судебном порядке может доказать на основе фактов и обстоятельств, что одно юридическое или физическое лицо осуществляла практический контроль за бизнес-решениями другого юридического лица и/или что одно и то же физическое или юридическое лицо осуществляло практический контроль за бизнес-решениями каждого юридического лица.

Налоговый Кодекс выделяет три типа связанных лиц: «юридическое лицо с юридическим лицом», "юридическое лицо с физическим лицом" и «физическое лицо с физическим лицом». По каждому виду связей устанавливаются свои признаки. Тем не менее, они содержат в себе общую идею. Связанными лицами являются лица на основании имеющихся родственных связей, по праву контроля (право назначать органы управления полностью, или, как минимум 50% органа управления) или по праву владения, как минимум 20% уставного фонда (акций).

При этом в ряде признаков есть дополнительная формулировка «опосредованное владение». То есть при этом подразумевается, что юридическое лицо, контролирующее другое юридическое либо, по отношению к которому есть лицо, являющееся связанным, само также является связанным по отношению к обоим.

Точно также, если два лица контролируются третьим (в том числе и по признаку 20% в уставном фонде), то друг по отношению к другу они – также связанные лица.

Тоже относится и к физическому лицу, но к списку признаков также добавляются родственные связи, наличие опекунства и т.д.

Важным моментом является еще один принципиально отличный признак – наличие долговых обязательств в виде кредитов, займов и возвратной финансовой помощи, превышающей более, чем в 3,5 раза сумму собственного капитала (В отдельных случаях в 10 раз - см. выше). В этом случае, даже при отсутствии корпоративных прав или прямого влияния на формирование органов управления два юридических лица становятся связанными.

Важным моментом является то, что законодатель для определения доли корпоративных прав в 20% суммирует долю всех связанных лиц в уставном фонде. Даже если попытаться «раздать» доли родственникам или распределить их между контролируемыми юридическими лицами, то такие действия не решат проблему никак. То есть бенифициар всегда является связанным лицом по отношению к контролируемым им предприятиям, какой бы длинной цепочка контроля не была.

Как используется понятие связанных лиц контролирующими органами

Хозяйственные операции, которые проводят связанные лица между собой, попадают под определение «Контролируемые операции». При этом объектом контроля становятся абсолютно все условия сделки (не только цена).

Важно заметить, что если два связанных лица проводят между собой хозяйственную операцию, в которую привлекают как промежуточное звено посредника, то такая операция также может быть признана контролируемой на том основании, что посредник «не выполняет в такой сделке существенных функций» или «не использует существенных активов» а также «не принимает на себя существенных рисков».

Законодатель считает, что условия и цена сделки должны быть определены по принципу «протянутой руки». Этот термин означает, что условия сделки должны быть такими, что на них должен согласиться и любой посторонний субъект хозяйственной деятельности, то есть «справедливыми». На практике, определение таких условий крайне затруднено и является постоянным объектом споров с контролирующими органами.

Например, при проведении хозяйственной операции между двумя юридическими лицами, если одно из них предоставило ранее другому возвратную финансовую помощь, превышающую в 3,5 раза его собственный капитал, база налогообложения по налогу на добавленную стоимость должна определяться исходя из обычных цен, определенных по правилам, применяемых для контролируемых операций.

«188.1. База налогообложения операций по поставке товаров/услуг определяется исходя из их договорной стоимости (в случае осуществления контролируемых операций - не ниже обычных цен, определенных согласно статье 39 этого Кодекса)»

При налоговой проверке для налогоплательщика спор с налоговой инспекцией по поводу правильности определения цены может быть чреват неприятными последствиями. Для продавца – доначислением налогов и штрафами, для покупателя – наоборот, если цена «должна быть снижена» снятием налогового кредита, затрат и как следствие – штрафами.

Отчеты, проверки и штрафы

На плательщика налогов возлагается ответственность самостоятельного выявления и декларирования контролируемых операций. При этом, если такая операция была, а налогоплательщик ее не выявил, то законодательство трактует это однозначно, как умысел. В этом случае Налоговый Кодекс говорит, что налогоплательщику грозит:

· Внеплановая полная налоговая проверка

78.1. Документальная внеплановая проверка осуществляется при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:
78.1.2. налогоплательщиком не представлены в установленный законом срок налоговую декларацию, расчеты, отчет о контролируемые операции или документацию по трансфертному ценообразованию, если их представление предусмотрено законом;

Однако, налоговая проверка пройдет и в случае подачи данного отчета:

78.1.16. получен отчет о контролируемые операции, отправленный налогоплательщиком согласно пункта 39.4 статьи 39 настоящего Кодекса. В таком случае проверка проводится исключительно по вопросам контроля трансфертного ценообразования

При этом проверка таких операций может продолжаться «бесконечно»

39.5.2.8. Длительность проверки контролируемых операций не должна превышать 18 месяцев.
Каждые шесть месяцев проведения проверки контролируемых операций контролирующий орган направляет налогоплательщику информацию о текущем состоянии проведения проверки.

Штрафы за неподачу, или неполную подачу отчета по контролируемым операциям

120.3. Непредставление плательщиком налогов отчета и/или обязательной документации о проведенных им в течение года контролируемые операции или невключении в такого отчета информации о все осуществленные в течение отчетного периода контролируемые операции в соответствии с требованиями пункта 39.4 статьи 39 настоящего Кодекса в центральный орган исполнительной власти, который реализует государственную налоговую и таможенную политику, влечет за собой наложение штрафа в размере:

• 100 размеров минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового (отчетного) года, - в случае непредставления (несвоевременного представления) отчета о контролируемые операции;
• пять процентов от суммы контролируемых операций, не задекларированные в отчете;
• три процента суммы контролируемых операций, по которым не была представлена документация, определенная подпунктом 39.4.8 пункта 39.4 статьи 39 настоящего Кодекса, но не более 200 размеров минимальной заработной платы за все незадекларированные контролируемые операции

Еще один неприятный момент для налогоплательщика заключается в том, что для операций со связанными лицами устанавливается принципиально иной срок исковой давности – семь лет.

102.1. Контролирующий орган, кроме случаев, определенных пунктом 102.2 этой статьи, имеет право самостоятельно определить сумму денежных обязательств налогоплательщика в случаях, определенных этим Кодексом, не позднее окончания 1095 дня (2555 дня в случае проведения проверки контролируемой операции в соответствии со статьей 39 этого Кодекса), что наступает за последним днем предельного срока представления налоговой декларации и/или предельного срока уплаты денежных обязательств, начисленных контролирующим органом, а если такая налоговая декларация была предоставлена позже, - за днем ее фактического представления. Если в течение указанного срока контролирующий орган не определяет сумму денежных обязательств, плательщик налогов считается свободным от такого денежного обязательства, а спор относительно такой декларации и/или налогового уведомления не подлежит рассмотрению в административном или судебном порядке.

Автор: Сергей Высоцкий